第3章

1.2.1房地产企业纳税相关概述

一、房地产企业的税种

房地产是房产和地产的合称。房产是指建筑在土地上的各种房屋，包括住宅、仓库、厂房、商业、服务、文化、教育、办公医疗和体育用房等；地产则包括土地和地下各种基础设施，例如供热、供水、供电、供气、排水排污等地下管线以及地面道路等。

房地产企业涉及的税种有很多，通过税收筹划合理的减轻企业负担成为房地产商的迫切需要。房地产行业大体上分为三个环节，即房地产开发建设环节、房地产使用环节、房地产交易环节。各环节相应的税种如下：

1.房地产开发建设环节涉及的主要税种。

（1）耕地占用税。在房地产开发中，如果占用了耕地就需要缴纳耕地占用税。

（2）营业税和城市维护建设税。房地产开发建设环节的营业税，主要是指对建设单位按照3%的税率征收营业税；城市维护建设税作为营业税的附加，其纳税义务同时产生。

2.房地产使用环节涉及的主要税种。

（1）营业税、城市维护建设税。房地产使用环节的营业税主要是针对租赁房产而言的，适用于5%的税率；城市维护建设税作为营业税的附加，其纳税义务同时产生。

（2）土地使用税。土地使用税是对在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人征收的一种税。

（3）房产税。房产税是对在城市、县城、建制镇、工矿区的产权人征收的一种税。

3.房地产交易环节涉及的主要税种。

（1）营业税、城市维护建设税。房地产交易环节的营业税主要是针对房地产的卖方，适用销售不动产税目的规定，税率为5%；城市维护建设税作为营业税的附加，其纳税义务同时产生。

（2）土地增值税。土地增值税是对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物，并收取收入的单位和个人征收的一种税。

（3）印花税。印花税是指对在我国境内书立、领受应纳税凭证的单位和个人征收的一种税。

（4）契税。契税是对土地、房屋权属转移行为向承受方征收的税种，税率为3%～5%，纳税人是我国境内承受转移土地、房屋权属的单位和个人。

（5）企业所得税的纳税人，是指中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。

二、房地产企业营业税

根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》的规定，房地产开发企业，发生营业税应税劳务时主要涉及以下两个方面：

1.转让土地使用权：是指土地使用者转让土地使用权的行为，土地所有者出让土地使用权，以及土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。土地租赁，不按本税目征税。

2.销售不动产：是指有偿转让不动产所有权的行为。

不动产，是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。　本税目的征收范围包括：销售建筑物或构筑物、销售其他土地附着物。

3.销售不动产的营业税计税依据。

（1）纳税人的营业额为纳税人销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。

（2）单位将不动产无偿赠与他人，其营业额比照《营业税暂行条例实施细则》第十五条的规定确定。

（3）纳税人销售不动产价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额：

①按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；

②按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；

③按下列公式核定计税价格：

计税价格=营业成本或工程成本×（1+成本利润率）÷（1-营业税税率）

上列公式中的成本利润率，由盛自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。

4.在合同期内房产企业将房产交给包销商承销，包销商是代理房产开发企业进行销售，所取得的手续费收入或者价差应按“服务业——代理业”征收营业税；在合同期满后，房屋未售出，由包销商进行收购，其实质是房产开发企业将房屋销售给包销商，对房产开发企业应按“销售不动产”征收营业税；包销商将房产再次销售，对包销商也应按“销售不动产”征收营业税。

三、房地产企业土地增值税

1.土地增值税是对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人征收的一种税。土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和规定的适用税率计算征收，纳税人转让房地产所取得的收入减《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定的扣除项目金额后的余额，为增值额。具体为：

（1）对转让土地使用权的，只对转让国有土地使用权的行为征税，转让集体土地使用权的行为没有纳入征税范围。这是因为根据《中华人民共和国土地管理法》的规定，集体土地未经国家征用不得转让。因此，转让集体土地是违法行为，所以不能纳入征税范围。

（2）转让地上建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。

（3）附着物是指附着于土地上的不能移动、一经移动即遭损坏的物品。

（4）取得收入的行为，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。

2.房地产转让收入包括货币收入、实物收入和其他与转让房地产有关的经济收益。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》规定土地增值税计算增值额的扣除项目金额包括：

（1）取得土地使用权所支付的金额。

（2）开发土地的成本、费用。

（3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格。

（4）与转让房地产有关的税金。

四、房地产企业房产税

房产税是在城市、县城、建制镇、工矿区范围内，对拥有房屋产权的内资单位和个人，按照房产税原值或租金收入征收的一种税。

1.以房产原值（评估值）为计税依据，税率为1.2%。计算公式为：

年应纳税额=房产原值（评估值）×（1-30%）×1.2%

2.房产税以租金收入为计税依据，税率为12%。计算公式为：

年应纳税额=租金收入×12%

五、房地产企业契税

契税是对在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属时向承受土地使用权、房屋所有权的单位征收的一种税。

征收范围包括国有土地使用权出让、土地使用权转让、房屋买卖、房屋赠与和房屋转让；其中土地使用权转让，不包括农村集体土地承包经营权的转移。

下列转移方式，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征税：

1.以土地、房屋权属抵债或者作价投资、入股的。

2.以获奖、预购、预付集资建房款或者转移无形资产方式承受土地、房屋权属的。

3.建设工程转让时发生土地使用权转移的。

4.以其他方式事实上构成土地、房屋权属转移的。

六、房地产企业印花税

印花税是对在经济活动和经济交往中书立、领受《印花税暂行条例》所列举的各种凭证所征收的一种兼有行为性质的凭证税。

应纳税额=计税金额×税率

应纳税额=凭证数量×单位税额

土地使用权出让转让书立的凭证（合同）暂不征收印花税，但在土地开发建设，房产出售、出租活动中所书立的合同、书据等，应按照印花税有关规定缴纳印花税。凡进行房屋买卖的，签订的购房合同应按产权转移书据所载金额万分之五缴纳印花税，房地产交易管理部门在办理买卖过户手续时，应监督买卖双方在转让合同或协议上贴花注销完税后，再办理立契过户手续。

在办理房地产权属证件时，应按权利许可证照，按件缴纳印花税5元，房地产权属管理部门应监督领受人在房地产权属证上按件贴花注销完税后，再办理发证手续。

1.2.2房地产企业会计相关概述

一、房地产企业开发产品

1.本科目核算企业已完开发产品的实际成本。包括土地、房屋、配套设施和代建工程等。

开发产品是指企业已经完成全部开发过程，已验收合格合乎设计标准，可以按照合同规定的条件移交购货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。

2.企业开发的产品，应于竣工验收时，按实际成本，借记本科目，贷记“开发成本”科目。

月份终了，企业应结转对外转让、销售和结算开发产品的实际成本，结转时，借记“主营业务成本”科目，贷记本科目。

采用分期收款结算方式销售开发产品的企业，在将开发产品移交使用单位或办妥分期收款销售合同后，将分期收款开发产品的实际成本，自本科目转入“开发产品”科目，借记“开发产品”科目，贷记本科目。

企业将开发的土地和房屋用于出租经营和将开发的房屋安置拆迁居民周转使用，应于签订合同、协议和移交使用时，将土地和房屋的实际成本，自本科目转入“出租开发产品”、“周转房”科目，借记“出租开发产品”、“周转房”科目，贷记本科目（土地、房屋）。

企业将开发的营业性配套设施，用于（本企业）从事第三产业经营用房，应视同自用固定资产进行处理，并将营业性配套设施的实际成本，自本科目转入“固定资产”科目，借记“固定资产”科目，贷记本科目（配套设施）。

企业将开发的房屋安置拆迁户，应按实际安置面积进行实物量管理和结转。

对于已经交付使用或办理销售和结转等手续，而产权尚未移交出去的开发产品，如商品房、安置房和配套设施等，应由企业设置“代管房产备查簿”，进行实物管理。企业不得将这部分财产入账，也不得计提折旧和摊销，企业在代管房产过程中取得的收入和发生的各项支出，应作为“其他业务收入”和“其他业务成本”处理，不在本科目核算。

3.本科目应按开发产品的种类，如土地、房屋、配套设施和代建工程等设置明细科目，并在明细科目下，按成本核算对象设置账页进行明细核算。

4.本科目的期末余额为尚未转让、销售和结算的开发产品的实际成本。

二、房地产企业分期收款开发产品

1.本科目核算以分期收款方式销售开发产品，并按合同约定的收款日期确定销售收入实现的企业，移交开发产品的实际成本。

2.企业将开发产品移交购买单位（或个人）或办妥分期收款销售合同时，应将商品房等开发产品的实际成本，自“开发产品”科目转入本科目，借记本科目，贷记“开发产品”科目。

3.按合同规定的期限收取销售价款时（包括第一次收款），借记“银行存款”、“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”科目，同时，按开发产品全部销售成本占全部销售收入的比率计算本期应结转的销售成本，借记“主营业务成本”科目，贷记本科目。

4.本科目应按销售对象设置明细账或设置“分期收款开发产品备查账簿”，详细记录分期收款开发产品的面积、售价、成本、已收取价款和尚未收取的价款等有关资料。

三、房地产企业出租开发产品

1.本科目核算企业开发完成，用于出租经营的土地和房屋的实际成本。

企业接受其他单位和个人的委托，代管的房产，应设置“代管房产备查簿”进行登记，不在本科目核算。

2.本科目应设置以下两个明细科目：

（1）出租产品。

（2）出租产品摊销。

3.企业开发完成用于出租的土地和房屋，应于签订出租合同、协议后，按土地和房屋的实际成本，借记本科目（出租产品），贷记“开发产品”科目。

企业按月计提出租产品摊销时，借记“主营业务成本”科目，贷记本科目（出租产品摊销）；发生的维修费用，借记“主营业务成本”科目，贷记“银行存款”等科目；发生的修理费用，如果数额较大，可先在“预付账款”科目核算，再分次摊入“主营业务成本”科目。

4.企业改变出租产品用途，将其作为商品对外销售，应于销售实现时，按售价，借记“银行存款”、“应收账款”科目，贷记“经营收入”科目；同时按出租产品摊余价值，借记“主营业务成本”科目；按出租产品累计摊销，借记本科目（出租产品摊销）；按出租产品原价，贷记本科目（出租产品）。

5.企业应根据出租产品的具体情况，按出租产品的类别进行明细核算，并建立“出租产品卡片”，详细记录出租产品坐落地点、结构、层次、面积、租金单价等情况。

四、房地产企业周转房

1.本科目核算企业安置拆迁居民周转使用的房屋的实际成本。

企业接受其他单位和个人的委托，代管的房产，应设置“代管房产备查簿”进行登记，不在本科目核算。

2.本科目应设置以下两个明细科目：

（1）在用周转房。

（2）周转房摊销。

3.企业开发完成用于安置拆迁居民周转使用的周转房，应于投入使用时，按房屋的实际成本，借记本科目（在用周转房），贷记“开发产品——房屋”科目。

企业开发完成的商品房，在尚未销售以前，用于安置拆迁居民周转使用，应于投入使用时，将其实际成本自“开发产品”科目转入本科目，借记本科目（在用周转房），贷记“开发产品——房屋”科目。

企业搭建的用于安置拆迁居民周转使用的临时性简易房屋，应于建成交付使用时，按实际搭建成本，借记本科目（在用周转房），贷记“开发产品——房屋”科目。

企业按月计提周转房摊销时，借记“开发成本”、“开发间接费用”等科目，贷记本科目（周转房摊销）发生的维修费用，借记“开发成本”、“开发间接费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。发生的修理费用，如果数额较大，先转入“长期待摊费用”科目，然后分次摊入有关成本费用科目。

4.企业改变周转房用途，将其作为商品房对外销售。按售价，借记“银行存款”、“应收账款”科目，贷记“经营收入——商品房销售收入”科目；同时按周转房摊余价值，借记“主营业务成本——商品房销售成本”科目；按周转房累计摊销，借记本科目（周转房摊销），按周转房原价，贷记本科目（在用周转房）。

5.企业应根据周转房的具体情况，按周转房栋号（或楼层、房间号）进行明细核算，并建立“周转房卡片”，详细记录周转房坐落地点、结构、层次、面积、租金单价等情况。

五、房地产企业开发成本

1.本科目核算企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中所发生的各项费用。

企业对出租房进行装饰及增补室内设施而发生的出租房工程支出，也在本科目核算。

出租开发产品经营业务中发生的按月计提的出租开发产品摊销等，可直接计入“主营业务成本”科目，不通过本科目核算。

企业为进行资金的筹集等理财活动而发生的利息支出，以及企业行政管理部门为组织和管理房地产开发经营活动而发生的管理费用，应作为期间费用，直接计入当期损益，不在本科目核算。

2.企业在土地、房屋、配套设施和代建工程的开发过程中发生的各项费用，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、配套设施费和开发间接费用等。

企业发生的土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费和建筑安装工程费等，属于直接费用，直接计入本科目（有关成本核算对象的成本项目中）；应由开发产品成本负担的间接费用，应先在“开发间接费用”科目进行归集，月末，再按一定的分配标准分配计入有关的开发产品成本。

企业开发的土地、房屋、配套设施和代建工程等，采用出包方式的，应根据承包企业提出的“工程价款结算账单”承付工程款，计入本科目（有关成本核算对象的成本项目中），借记本科目，贷记“应付账款——应付工程款”科目。企业开发的土地、房屋、配套设施和代建工程等采用自营方式的，发生的各项费用，可直接计入本科目（有关成本核算对象的成本项目中），借记本科目，贷记“原材料”、“银行存款”等科目。如果企业自营施工大型建筑安装工程，可以根据需要增设“工程施工”、“施工间接费用”等科目，用来核算和归集自营工程建筑安装费用，月末，按实际成本转入本科目。

企业在房地产开发过程中领用的设备，附属于工程实体的，应根据附属对象，于设备发出交付安装时，按其实际成本，借记本科目，贷记“工程物资”科目。

根据权责发生制和收入与成本费用配比原则，应由商品房等开发产品负担的费用，如不能有偿转让的公共配套设施费等，应在结转商品房等开发产品销售成本时预提，预提时，借记本科目，贷记“预收账款”科目。预提数与实际支出数的差额，增加或减少有关开发产品成本。

3.企业已经开发完成并验收合格的土地、房屋、配套设施和代建工程，应及时进行成本结转。月终结转成本时，按实际成本，借记“开发产品”科目，贷记本科目。

企业对出租房屋进行装饰及增补室内设施工程完工，应及时结转工程成本，借记“出租开发产品”科目，贷记本科目。

4.企业应根据本企业的经营特点，选择本企业的成本核算对象、成本项目和成本核算方法。

5.本科目应按开发成本的种类，如“土地开发”、“房屋开发”、“配套设施开发”和“代建工程开发”等设置明细账，并在明细账下，按成本核算对象和成本项目进行明细核算。

6.本科目的期末余额为在建开发项目的实际成本。

六、房地产企业经营收入

1.本科目核算企业对外转让、销售、结算和出租开发产品等所取得的经营收入。

2.企业取得的各项经营收入应于销售实现时及时入账：

（1）转让、销售土地和商品房，应在土地和商品房已经移交，已将发票结算账单提交买主时，作为销售实现。

（2）代建的房屋和工程，应在房屋和工程竣工验收，办妥财产交接手续，并已将代建的房屋和工程的工程价款结算账单提交委托单位时，作为销售实现。

（3）对土地和商品房采取分期收款销售办法的，可按合同规定的收款时间分次转入收入。

（4）出租开发产品，应在出租合同（或协议）规定日期收取租金后作为收入实现；合同规定的收款日期已到，租用方未付租金的，仍应视为经营收入实现。

3.企业实现的经营收入，应按实际价款记账。　本期实现的经营收入，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记本科目。

4.本科目应按经营收入的类别设置明细账，如“土地转让收入”、“商品房销售收入”、“配套设施销售收入”、“代建工程结算收入”、“出租产品租金收入”等。

七、房地产企业主营业务成本

1.本科目核算企业对外转让、销售、结算和出租开发产品等应结转的主营业务成本。

2.企业按月计提的出租产品摊销和发生的维修费用，借记本科目，贷记“开发产品”等科目。

3.月份终了，企业应根据本月已对外转让，销售和结算开发产品的实际成本，借记本科目，贷记“开发产品”科目。

4.本科目应按照经营成本的种类设置明细账，如“土地转让成本”、“商品房销售成本”、“配套设施销售成本”、“代建工程结算成本”、“出租产品经营成本”等。

5.期末，应将本科目的余额全部转入“本年利润”科目，结转后，本科目应无余额。

八、房地产企业营业税金及附加

1.本科目核算应由当月经营收入负担的营业税金及附加，包括按规定应缴纳的营业税、城市维护建设税和教育费附加等。

2.月份终了，企业按规定计算出应由当月经营收入负担的营业税金及附加，借记本科目，贷记“应交税费”（该科目核算企业按照税法等规定计算应缴纳的各种税费，包括营业税、所得税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船税、教育费附加等）科目。

3.期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后，本科目应无余额。

此外，需要注意，房产税、车船税、土地使用税、印花税在“管理费用”科目核算，所得税在“所得税费用”科目核算，但与投资性房地产相关的房产税、土地使用税仍在“营业税金及附加”科目核算。

企业按规定计算应缴的房产税、土地使用税、车船税、矿产资源补偿费，借记“管理费用”科目，贷记“应交税费（各税种）”科目。实际缴纳时，借记“应交税费（各税种）”科目，贷记“银行存款”等科目。

企业按照税法规定计算应缴的所得税，借记“所得税费用”等科目，贷记“应交税费——应交所得税”科目。缴纳的所得税，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。