第25章

1.一般纳税人应纳税额的计算

一般纳税企业在销售货物或者提供应税劳务时，应以当期销项税额减去当期进项税额后的余额作为其应纳税额。具体计算公式如下：

应纳增值税税额=当期销项税额-当期进项税额

如果出现当期销项税额小于当期进项税额时，发生不足抵扣的部分，可以结转下期继续抵扣。

（1）当期销项税额的计算。

当期销项税额的大小会直接影响应纳税额的多少，销项税额越大，在其他因素不变的条件下，应纳税额就越多；反之，应纳税额则越少。

所谓当期销项税额，是指纳税人在当期的纳税期限内销售货物或提供劳务时，按照销售额和规定的适用税率计算并向购买方收取的增值税税额。其计算公式如下：

销项税额=销售额×适用税率

要准确地确定销售额，一方面要区分清楚应税销售额和会计销售额；另一方面要掌握销售额的计算和确定方法。

[1]应税销售额与会计销售额的区别。它们之间的不同具体表现在以下3方面：

两者包含的内容不同。应税销售额包括纳税人向购买方收取的全部价款和应税价外费用。所谓应税价外费用，是指价外向购买方收取的应税手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但不包括向购买方收取的销项税额、委托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税、承运部门的运输发票开具给购买方以及纳税人将该项发票转交给购货方的代垫运费，而会计销售额则只包括按权责发生制原则所确定的销售货物或者提供劳务收取的价款收入，不包括价外费用。这是由于会计销售额是反映企业在正常经营活动中形成的经济利益总流入，其结果表现为因资产流入、资产增值和负债减少而引起的所有者权益的增加。由此可见，两者不仅内容上不同，而且性质上也是不一样的。

两者确认的条件不同。会计销售额的确认是以商品发生交易为前提条件的，它是企业已将商品所有权转移给购货方时确认；而应税销售额的确认则是以商品进入消费为前提条件的，也就是说，虽然某些商品并不构成交易行为，但只要是进入消费环节，在商品进入消费前要按规定税率足额征税，在税务上应将其视同销售确定其销售额。

两者确认的依据不同。会计销售额通常是以买卖双方交易完成的商事凭证作为其确认的依据；而应税销售额一般是以税法规定作为其确认的依据，也就是说在实际工作中可能有些并没有商事凭证，但根据税法规定也应确认为应税销售额。如税务机关认为某些商品价格明显偏低又无充分理由的，则需要重新确定其应税销售额。

[2]特殊应税销售额的确定。当纳税人不能按正常情况核算销售额的，应当按下列方法确定其应税销售额：

纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额分别注明在同一张发票上的，可按折扣后的销售额作为应税销售额；如果将折扣额另开发票的，不论在财务上如何进行处理，均不得从销售额中扣除折扣额，也就是说，在这种情况下的折扣额也应当作为应税销售额处理。

纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，如果是单独记账核算的，不作为应税销售额；但对因逾期未收回包装物而不再退还的押金，应作为应税销售额按所包装货物的适用税率征收增值税。

纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按货物的同期销售价格确定其应税销售额；纳税人采取还本销售方式销售货物，不得从销售额中减除还本支出。

纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算其货物或应税劳务和非应税劳务的销售额；不分别核算或不能准确核算的，其非应税劳务应与货物、应税劳务一并征收增值税，其应税销售额为货物或应税劳务与非应税劳务销售额的合计。

[3]含税销售额分解为应税销售额。含税销售额是指纳税人在销售货物或者提供应税劳务时采用销售额和销项税额合并定价所得到的销售额。为了正确计算增值税，必须将含税销售额分解为应税销售额。其计算公式如下：

应税销售额=含税销售额÷（1+增值税税率）

[4]不符合实际销售额的确定。不符合实际销售额是指企业反映的销售额与实际情况不尽相符的销售额。如果纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，以及纳税人有视同销售行为而无销售额者，由主管税务机关按下列顺序核实其应税销售额。

按纳税人当月同类货物的平均销售价格来确定其应税销售额。计算公式如下：

应税销售额=税务机关认定应重新定价的货物数量×同类货物平均售价

按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定其应税销售额。其计算公式如下：

应税销售额=税务机关认定应重新定价的货物数量×企业近期同类产品平均销售价格

按组成计税价格确定应税销售额。组成计税价格的计算公式如下：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

上述公式中的“成本”，如是自产货物则为实际生产的制造成本，如是外购货物则为实际采购成本；公式中的“成本利润率”为国家税务总局确定的10%，但属于应按从价定率征收消费税的货物，其组成计税价格中的成本利润率为《消费税若干具体问题的规定》中规定的成本利润率。

如果纳税人自产自用的产品为应税消费品，则其组成计税价格还应包括应纳的消费税税额。这时，纳税人可以按其生产的同类消费品的销售价格为组成计税价格；如果没有同类消费品销售价格的，在实行从价定率办法计算应纳税额的情况下，可按下列公式计算其组成计税价格：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）÷（1-消费税税率）

[5]外汇销售额折算为人民币应税销售额。纳税人以外汇结算销售额的，应当按照外汇市场价格折合成人民币计算应税销售额。其应税销售额的人民币折合率可以选择销售额发生的当天或当月1日的国家外汇牌价（原则上为中间价）。纳税人应在事先确定采用何种折合率，确定后一年内不得变更。其计算公式如下：

应税销售额=外币销售额×折合率

（2）当期进项税额的确定。

纳税人在纳税期限内购进货物或接受应税劳务时，所支付或负担的准予从销项税额中抵扣的增值税额称为当期进项税额。进项税额是专用发票上注明的，专用发票上注明的税额正确与否将会直接影响纳税人缴纳的增值税。因此，加强增值税专用发票的管理，不但能确保当期进项税额的准确性，而且也是防止增值税流失的重要措施。

[1]准予从销项税额中抵扣的进项税额。根据我国现行的增值税制度规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额主要有：

从销货方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额。

从海关取得的完税凭证上注明的增值税税额。

购进免税农产品准予抵扣的进项税额应按买价和10%的扣除率计算确定。企业购进免税农业产品抵扣进项税额的计算公式如下：

允许抵扣的进项税额=买价×扣除率

公式中的“买价”，包括纳税人购进免税农业产品所支付给农业生产者经主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的价款和按规定代收代缴的农林特产税。

企业外购货物（固定资产除外）所支付的运输费用按运费金额和7%的扣除率抵扣进项税额。对增值税一般纳税人外购货物（不包括固定资产）所支付的运输费用，根据运费结算单据（普通发票）所列运费金额依7%的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险等其他杂费不得计算扣除进项税额。准予抵扣的进项税额计算公式如下：

允许抵扣的进项税额=运费金额×扣除率

从事废旧物资经营的企业按收购金额和10%的扣除率计算抵扣的进项税额。根据税法规定，对于从事废旧物资经营的增值税一般纳税人企业，在收购废旧物资时不能取得增值税专用发票的，可以根据主管税务机关批准使用的收购凭证上注明的收购金额依10%的扣除率计算进项税额予以扣除。具体计算公式如下：

允许抵扣的进项税额=收购金额×扣除率

混合销售行为和兼营的非应税劳务，按规定应当征收增值税，该混合销售行为所涉及的非应税劳务和兼营的非应税劳务所用购进货物的进项税额，符合相应抵扣规定的，准予从销项税额中抵扣。

纳税人因进货退出或折让而收回的增值税额应从发生进货退出或折让当期的进项税额中进行扣减。

[2]不得从销项税额中抵扣的进项税额。现行的增值税暂行条例规定，纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

纳税人的会计核算不健全（或不能够提供准确税务资料的）或符合一般纳税人条件但不申请办理一般纳税人认定手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。

除此之外，下列项目的进项税额也不得从销项税额中抵扣：

购进固定资产（增值税转型试点地区除外）。

用于非应税项目的购进货物或者应税劳务。

用于免税项目的购进货物或者应税劳务。

用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

发生非正常损失的购进货物。

发生非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

纳税人兼营免税项目或非应税劳务（不包括固定资产在建工程）而无法准确划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当月全部进行税额×非应税项目营业额合计\/当月全部销售额、营业额合计

（3）应纳增值税税额的计算。

按照上述方法计算出当期销项税额和当期进项税额以后，将当期销项税额减去当期进项税额所得到的余额，即为本期应纳增值税税额。

2.小规模纳税人应纳税额的计算

小规模纳税企业应纳税额的计算方法实行简易办法，即按照小规模纳税人销售货物或者应税劳务取得的销售额和规定的征收率计算应纳增值税税额，不得抵扣进项税额。其应纳增值税税额的计算公式如下：

应纳增值税税额=销售额×征收率

为了便于准确地计算应纳增值税税额，下面就计算公式的有关因素进一步加以说明。

（1）销售额的确定。

小规模纳税企业销售额的确定方法与一般纳税企业销售额的确定方法基本相似。具体确定方法介绍如下：

[1]小规模纳税企业的销售额是指小规模纳税企业销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和应税价外费用。它所包含的内容与一般纳税企业相同。

小规模纳税企业销售货物或应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。核定方法、顺序与一般纳税企业的销售额核定方法相同。

[3]小规模纳税企业因销售退回或折让退还给购买方的销售额，应从发生销售退回或折让当期的销售额中予以扣减。

[4]小规模纳税企业销售货物或应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按下列公式计算应税销售额：

应税销售额=含税销售额÷（1+征收率）

（2）增值税征收率的规定。

现行的增值税暂行条例规定，小规模纳税企业的增值税征收率一般规定为6%或4%。也就是按照小规模纳税企业销售货物或应税劳务销售额的6%或4%计算应纳税额，不得抵扣进项税额。

3.企业进口货物应纳税额的计算

根据税法规定，企业进口货物按照组成计税价格和规定税率计算应纳税额，不得抵扣任何税额。其计算公式如下：

应纳税额=组成计税价格×税率

只要取得了组成计税价格和税率两项资料，就可以计算出应纳税额。下面简要介绍这两项要素的具体确定方法。

（1）组成计税价格的确定。

组成计税价格是指税法规定在计算应纳税额时所使用的价格，它是企业进口货物的计税依据。其计算公式如下：

组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税

[1]关税完税价格是指海关核定的关税计税价格。进口货物的关税完税价格是指货物运达我国境内输入地点的到岸价格，它包括海关审定的货物在采购地的正常批发价格，加上货物出口国征收的出口税和货物运抵我国输入地点在起卸前的包装费、运费、保险费、手续费等一切费用的总和。用公式表示为：

关税完税价格=采购地批发价格+出口国征收的出口税+包装费+运费+保险费+手续费

[2]关税是指海关对进口国境或关卡的货物向进口企业征收的一种税。其计算公式如下：

关税=关税完税价格×适用的关税税率

[3]消费税是指企业进口应税消费品货物按货物的销售额（或销售数量）和消费税税率（或单位税额）在报关进口时缴纳的消费税。对于实行从价定率计算应纳税额的消费品，其计算公式如下：

进口货物的消费税=（关税完税价格+关税）÷（1-消费税税率）×消费税税率

（2）税率的选择。

这里的税率是指增值税税率，企业可根据自己进口货物的种类和现行增值税暂行条例中规定的基本税率和低税率两者之间选择适用的税率作为计算增值税的税率。