第30章

1.一般纳税人的节税筹划技巧

除特殊委托加工和进口货物的纳税人外均为一般纳税人。一般纳税人应纳税额的基本公式如下：

应纳税额=当期销项税额——当期进项税额

这样，一般纳税人的节税筹划具体而言可以从两方面入手。

（1）当期销项税额的节税思路。

销项税额指纳税人销售货物或应税劳务，就销售额依照规定的税率计算所销货物或应税劳务的税额。销项税额在价外向购买方收取，其计算公式如下：

销项税额=销售额×税率

利用销项税额节税的关键在于：

第一，销售额节税。

第二，税率节税。

一般来说，后者余地不大，而利用销售额节税可能性较大。就销售额而言，存在下列节税筹划方案：

[1]实现销售收入时，采用特殊的结算方式，拖延入账时间，延续税款缴纳。

[2]随同货物销售的包装物，单独处理，不要汇入销售收入。

[3]销售货物后加价收入或价外补贴收入，采取措施不要汇入销售收入。

[4]设法将销售过程中的回扣冲减销售收入。

[5]采取某种合法合理的方式坐支，少汇销售收入。

[6]商品性货物用于本企业专项工程或福利设施，本应视同对外销售，但采取低估价、次品折扣方式降低销售额。

[7]采用用于本企业继续生产加工的方式，避免作为对外销售处理。

[8]以物换物。

[9]为职工搞福利或发放奖励性纪念品，低价出售，或私分商品性货物。

[10]为公关将合格品降低为残次品，降价销售给对方或送给对方。

此外，还有纳税人因销货退回或折让而退还购买方的增值税税额，应从销货退回或者在发生的当期的销项税额中抵扣。

（2）当期进项税额的节税思路。

进项税额是指购进货物或应税劳务已纳的增值税税额。准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于增值税税款抵扣凭证上注明的增值税税额和购进负税农产品的价格中所含增值税税额。因此，进项税额节税方案包括：

[1]在价格同等的情况下，购买具有增值税发票的货物。

[2]纳税人购买货物或应税劳务，不仅向对方索要专用的增值税发票，而且向销方取得增值税税款专用发票上说明的增值税税额。

[3]纳税人委托加工货物时，不仅向委托方收取增值税专用发票，而且要努力争取使发票上注明的增值税税额尽可能地大。

[4]纳税人进口货物时，向海关收取增值税完税凭证，并注明增值税税额。

[5]购进免税农业产品的价格中所含增值税税额，按购货发票或经税务机关认可的收购凭据上注明的价格，依照10%的扣除税率，获得10%的抵扣。

[6]为了顺利获得抵扣，节税者应当特别注意下列情况，并防止其发生：

第一，购进货物、应税劳务或委托加工货物未按规定取得并保存扣税凭证的。

第二，购进免税农业产品未有购货发票或经税务机关认可的收购凭证。

第三，购进货物、应税劳务或委托加工货物的扣税凭证上未按规定注明增值税税额及其他有关事项，或者所注税额及其他有关事项不符合规定的。

[7]在采购固定资产时，将部分固定资产附属件作为原材料购进，并获得进项税额抵扣。

[8]将非应税和免税项目购进的货物和劳务与应税项目购进的货物与劳务混同购进，并获得增值税发票。

[9]采用兼营手段，缩小不得抵扣部分的比例。

以上两大类方案，是从可供节税筹划的实际操作的角度着眼而提出的。从本质上说可归纳为：一是争取缩小销项税额；二是争取扩大进项税额。其效果是从两个方向压缩应缴税额。

2.小规模纳税人的节税技巧

对不符合一般纳税人条件的纳税人，由主管税务机关认定为小规模纳税人。小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和征收率6%或4%计算应纳税额，不得抵扣进项税额。

增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行节税筹划提供了可能性。对于小规模纳税人而言，可以利用纳税人身份认定这一点进行节税筹划。人们通常认为，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，但实际并非尽然。我们知道，纳税人进行节税筹划的目的，在于通过减少税负支出，降低现金流出量。企业为了减轻税负，在暂时无法扩大经营规模的前提下实现由小规模纳税人向一般纳税人的转换，必然要增加会计成本。例如，增加会计账簿，培养或聘请有能力的会计人员等。如果小规模纳税人由于税负减轻而带来的收益尚不足以抵扣这些成本的支出，则宁可保持小规模纳税人身份。除受企业会计成本的影响外，小规模纳税人的税负也并不总是高于一般纳税人。

3.节税筹划实例

【例】某物资批发企业，年应纳增值税销售额300万元，会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人条件，适用17%增值税率，但该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10%。在这种情况下，企业应纳增值税额为45.9万元（300×17%——300×17%×10%）。如果将该企业分设两个批发企业，各自作为独立核算单位，那么，一分为二后的两个单位年应税销售额分别为160万元和140万元，就符合小规模纳税人的条件，可适用4%征收率。在这种情况下，只要分别缴增值税6.4万元（160×4%）和5.6万元（140×4%）。显然，划为小单位后，作为小规模纳税人，可较一般纳税人减轻税负33.9万元。

企业选择纳税人身份的判断标准主要方法有以下三种：

[1]增值率判断法。在适用增值税税率相同的情况下，起关键作用的是企业法人主体进项税额的多少或者增值率的高低。增值率与进项税额成反比关系，与应纳税额成正比关系。其计算公式如下：

假设销售额是不含税销售额，则：

增值率=（销售额-购进项目金额）÷销售额

或

增值率=（销项税额-进项税额）÷销项税额

一般纳税人应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

=销售额×17%——销售额×17%×（1-增值率）

=销售额×17%×增值率

小规模纳税人应纳税额=销售额×6%（或4%）

当两种纳税人纳税额相等时，即：

销售额×17%×增值率=销售额×6%（或4%）

从上面等式中可以得出：增值率=35.29%（或23.53%）

我们把35.29%（或23.53%）称为增值税节税点，当增值率大于节税点35.29%（或23.53%）时，一般纳税人税负大于小规模纳税人，即成为小规模纳税人可以节税；当增值率小于节税点35.29%（或23.53%）时，一般纳税人税负小于小规模纳税人，即成为一般纳税人可以节税。

假设可抵扣的购进项目占不含税销售额的比重为X，则：

17%×（1-X）=6%

解得平衡点为：X=64.7%

于是，当企业可抵扣的购进项目占销售额的比重为64.7%时，两种纳税人税负完全相同；当企业可抵扣的购进项目占销售额的比重大于64.7%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业可抵扣的购进项目占销售额的比重小于64.7%时，一般纳税人的税负重于小规模纳税人。

[3]含税销售额与含税购货额比较法。假设Y为含增值税的销售额，X为含增值税的购货额（两额均为同期），则下式成立：

[Y÷（1+17%）-X÷（1+17%）]×17%=Y÷（1+6%）×6%

解得平衡点：X÷Y=61%

于是，当企业的含税购货额为同期销售额的61%时，两种纳税人的税负完全相同；当企业的含税购货额大于同期销售额的61%时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业的含税购货额小于同期销售额的61%时，一般纳税人税负重于小规模纳税人。

可见，企业在设立时便可根据所经营货物的总体增值率水平，选择不同的纳税人身份。当然，小规模纳税人转换成一般纳税人必须具备一定的条件，才能选择这种方法以达到节税的目的。

【例】某建筑装修公司销售建筑材料，并代顾客装修。200×年11月，该公司承包的某项装修工程总收入为120万元。该公司为装修购进材料100万元（含17%增值税）。该公司销售建筑材料的增值税适用税率为17%，装修的营业税适用税率为3%。如何对该公司进行节税筹划？如果工程总收入为130万元，则又该如何筹划？

【节税分析】

首先，我们需要比较含税销售额增值率和节税点增值率。

含税销售额增值率=（120-100）÷120×100%≈16.67%

节税点增值率=（1+17%）×3%÷17%≈20.65%

该公司含税销售额增值率16.67%＜20.65%（节税点增值率），该项混合销售缴纳增值税可以节减税收。

应纳增值税税额=120÷（1+17%）×17%-100÷（1+17%）×17%

≈2.91（万元）

应纳营业税额=120×3%=3.6（万元）

缴纳增值税可以节税：3.6-2.91=0.69（万元）

【节税结果】

从以上的计算比较我们可以看出，该公司在总收入为120万元时缴纳增值税比较有利，而且可以得出结论：如果该公司经常发生混合销售行为，而且其混合销售行为的销售额增值率在大多数情况下都是小于增值税混合销售节税点的，就要注意使其年增值税销售额占其全部营业额的50%以上。

如果工程总收入为130万元，则含税销售额增值率为：

含税销售额增值率=（130-100）÷130×100%=23.08%

该公司含税销售额增值率23.08%＞20.65%（节税点增值率），该项混合销售缴纳营业税可以节减税收。

应纳增值税税额=130÷（1+17%）×17%-100÷（1+17%）×17%

=4.36（万元）

应纳营业税税额=130×3%=3.9（万元）

缴纳营业税可以节税：4.36-3.9=0.46（万元）

所以，如果该公司经常发生混合销售行为，而且其混合销售行为的销售额增值率在大多数情况下都是大于增值税混合销售节税点的，就要注意使其年销售额小于其全部营业额的50%。