第61章

1.所得税会计核算新旧变化对比

（1）依据法规的变化。

由原《企业会计制度》改为《企业会计准则第18号——所得税》（2006年2月财政部发布）。

（2）核算方法的变化。

由原会计制度的应付税款法、纳税影响会计法（递延法和利润表债务法）改为资产负债表债务法。

（3）新的核心问题。

最主要掌握两个问题：“暂时性差异”和“资产负债表债务法”。

2.暂时性差异

暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。

【例】库存商品的账面余额为100万元，已计提存货跌价准备10万元，则存货的账面价值为90万元；出售存货时，可以抵税的金额为100万元，则存货的计税基础是100万元。所以，存货的账面价值90万元与其计税基础100万元的差额10万元，成为暂时性差异10万元。

按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异：

[1]应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。这里的“应税”是指未来应纳税。

[2]可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。这里的“可抵扣”是指未来可抵扣。

3.资产负债表债务法

（1）资产负债表债务法的概念。

根据规定，所得税应采用资产负债表债务法进行核算。资产负债表债务法是“资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。”

简单地说，可抵扣暂时性差异对所得税的影响，应确认为递延所得税资产；应纳税暂时性差异对所得税的影响，应确认为递延所得税负债。

（2）会计科目设置。

应设置的会计科目：“所得税”、“应交税费——应交所得税”、“递延所得税资产”、“递延所得税负债”。

[1]“所得税”，反映本期计入利润表的所得税费用。

本期所得税费用=应交所得税+（递延所得税资产年初余额-递延所得税资产年末余额）+（递延所得税负债年末余额-递延所得税负债年初余额）

[2]“应交税费——应交所得税”，反映按照税法规定计算的应交所得税。

应交所得税=应纳税所得额×所得税率

[3]“递延所得税资产”，借方登记“递延所得税资产”增加额，贷方登记“递延所得税资产”减少额。“递延所得税资产”借方余额为资产，表示将来可以少交的所得税金额。有关计算公式：

递延所得税资产期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额×所得税税率

本期递延所得税资产发生额=递延所得税资产期初余额-递延所得税资产期末余额

[4]“递延所得税负债”，贷方登记“递延所得税负债”增加额，借方登记“递延所得税负债”减少额。“递延所得税负债”贷方余额为负债，表示将来应交所得税金额。有关计算公式：

递延所得税负债期末余额=应纳税暂时性差异期末余额×所得税税率

本期所得税负债发生额=递延所得税负债期末余额——递延所得税负债期初余额

（3）资产负债表债务法核算步骤。

[1]确定产生暂时性差异的项目：固定资产计提减值和折旧引起暂时性差异。

[2]确定暂时性差异金额：比较固定资产账面金额和计税基矗

[3]确定递延所得税资产余额：期末可抵扣暂时性差异余额×税率。

[4]确定本期所得税费用：年初递延所得税资产余额——年末递延所得税资产余额（+为所得税费用增加）

（4）资产负债表债务法的核算。

[1]可抵扣暂时性差异与递延所得税资产。

【例】固定资产减值产生的可抵扣暂时性差异。

甲公司2004年12月购入一台设备，原值120万元，预计使用年限3年，预计净残值为零，按直线法计提折旧。2005年12月31日，因减值计提固定资产减值准备20万元。计提减值后，原预计使用年限和预计净残值不变。

可抵扣暂时性差异有两个来源：资产的账面价值小于其计税基础；负债的账面价值大于其计税基矗常见的可抵扣暂时性差异可以由计提减值准备、预计负债、按权益法确认投资收益、弥补亏损等形成。

形成可抵扣暂时性差异后，期末可抵扣暂时性差异余额与税率的乘积，就是递延所得税资产余额；将年初、年末的递延所得税资产相减，就得到本期所得税费用。

[2]应纳税暂时性差异与递延所得税负债。

【例】固定资产折旧产生的应纳税暂时性差异+税率变动

甲公司2005年所得税率为33%，2006年1月1日起所得税为30%。2004年末购入一台设备，原值300万元，预计使用年限3年，预计净残值为0，会计上采用直线法计提折旧，税法规定按年数总和法计提折旧。

形成应纳税暂时性差异后，期末应纳税暂时性差异余额与税率的乘积就是递延所得税负债余额；将年末、年初的递延所得税负债相减，就得到本期所得税费用。